K同学
知乎微信公众号同名,上交硕士,注会、法律职业资格持证人
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0.总体框架图本节知识点
借方:如何入账(合并成本)贷方:如何处理
单独报表
合并报表
同控
借方:长投 账面*比例 (或有商誉)
贷方:账面差额挤到资本公积
如何抵消
非同控
借方:公允(付出对价)
贷方:公允(视同销售)
如何抵消
1.借方:长投:合并成本的确定同一控制下
非同一控制下
在合并日,被合并方在最终控制方【合并报表】中净资产的【账面价值】的份额(可能包含商誉)
付出的对价
同一控制下,注意使用的是最终控制方(集团母公司)的合并报表中,被合并方净资产的账面价值*你购买的份额(不是集团母公司的份额,而是购买方的最终购买份额)。
如何理解“份额”?只看合并方持有被合并方的股权比例。下面例子中,C持有B的60%股权,因此份额*60%。不看其他任何股权关系。
举例说明:
A公司净资产账面价值600,公允价值800(因一项存货差异),B公司以银行存款900购买其80%股权。
同一控制下:假设AB公司同属于甲集团,甲公司持有A 90%的股权,且A公司净资产在甲集团合并报表中持续计算的账面价值为600,甲集团自外部购入时的商誉为50,问B公司如何处理?
非同一控制下:假设AB不属于同一集团。问B如何处理?
母公司个别报表
借:长投600*80% 50=530借:资本公积900-530=370(倒挤)贷:银行存款900(尽管母公司持股90%,但是题目给的是你持股的A公司全部股权的80%,所以按照80%来计算)
母公司个别报表
借:长投900贷:银行存款900
合并报表抵消分录:
借:子公司持续计算所有者权益600借:商誉50贷:长投530(600*80% 50=530)贷:少数股东权益120(600*20%=120)注意:本次抵消时的商誉并不是新产生的商誉,而是甲集团自外部购入时就产生的商誉。
合并报表抵消分录
调整到公允:借:存货200贷:资本公积200借:子公司原所有者权益600借:资本公积200借:商誉260贷:长投900(800*80% 260)贷:少数股东权益160(800*20%)
个别报表:一共三个变量:长投,付出对价,资本公积
同控下:长投=最终控制方账面,对价=对价,差额=资本公积;
非同控下:长投=对价,无差额,不调资本公积。
合并报表:
同控:因为不调,所以直接抵消;
非同控:先将子公司资产调到公允(同时调净资产到公允),再抵消,差额计入商誉。
内生:账面净资产;(内部交易会在合并时抵消)
外购:(购买时的可辨认净资产(公允) 买入至今持续计算的、调整后的净利润-子公司分配的现金股利 其他综合收益、其他权益变动等)*份额 集团购买时的商誉;(即:自购买日开始持续计算的可辨认净资产的公允价值)
1.2借方附录2:同控下,什么叫买入至今持续计算的、调整后的净利润?按照购买日可辨认净资产的账面价值计算的净利润:即子公司单独利润表上的净利润。(子公司账面的净利润)
内生:可以用
外购:这个是不能用的,要用调整后的,涉及到评估增值调整:因为评估增值逐步实现(如存货售出、固定资产折旧)导致的集团层面成本增加;
另外:无需考虑内部交易。(这里存疑,后续解决)
以上叫做:按购买日可辨认净资产的公允价值计算的净利润。
2.贷方:支付对价的差异支付对价
同一控制下
非同一控制下
银行存款
银行存款金额
银行存款金额(无差异)
存货
账面价值:不结转营业收入
增值税计算要按照售价
公允价值(相当于出售)结转营业收入
增值税计算要按照售价
固定资产
账面价值:不结转资产处置收益
增值税计算要按照售价
公允价值(相当于出售)结转资产处置收益
增值税计算要按照售价
被合并方净资产账面价值600(假设对于最终控制方合并报表持续计算的净资产是650),公允价值800,收购其100%股权。
对价
同控
非同控
以账面价值800,公允1000的存货作为对价。(假设考虑增值税)
借:长投650
借:资本公积800 130-650=280(增值税的因素也放进资本公积)贷:存货800(用账面)贷:应交增值税-销项税1000*0.13=130
以原值1000,累计折旧200,公允1000的固定资产作为对价。(假设考虑增值税)
先做固定资产清理:
借:固定资产清理800借:累计折旧200贷:固定资产1000再考虑长投借:长投650借:资本公积800 130-650=280贷:固定资产清理800(账面价值)贷:应交增值税130
发行权益性证券100万股,市价700万。
借:长投650
贷:股本100贷:资本公积——股本溢价550
1)合并时产生的佣金、手续费计入管理费用:
评估、审计、法律费用(给会计师事务所、律所、资产评估机构的费用)
借:管理费用10
贷:银行存款10
2)发行权益性证券的佣金、手续费从发行费用中扣减,同时抵减资本溢价,资本溢价不足扣减的冲减盈余公积、未分配利润(给投行/券商)
借:资本公积——股本溢价10
贷:银行存款10
3)发行债券的佣金、手续费从发行所得款项中扣减,同时负债的初始计量金额。
借:应付债券——利息调整10
贷:银行存款10
如果合并前子公司已经宣告了股利,则应当额外付出对价:
借:应收股利
贷:银行存款
举例:假设A自集团内甲公司购买B的80%股权,其净资产在甲公司合并报表上持续计算的账面价值为100万,并支付了80万银行存款,此时B公司声明本年分红20万,甲公司按照持股比例80%,应享有20*80%=16万的红利:A的分录为:
同一控制下,长投的合并成本始终为账面,不因分红而调整:
借:长投100*80%=80万
借:应收股利16万
贷:银行存款80=16=96万
举例:假设A自外部甲公司购买B的80%股权,其净资产在甲公司合并报表上持续计算的账面价值为100万,A公司支付了80万银行存款,此时B公司声明本年分红20万,甲公司按照持股比例80%,应享有20*80%=16万的红利,因此A公司又支付了16万给甲公司:A的分录为:
由于是非同控,长投的合并成本为付出的对价:
借:长投100*80%=80万
借:应收股利16万
贷:银行存款80=16=96万
举例:假设A自外部甲公司购买B的80%股权,其净资产在甲公司合并报表上持续计算的账面价值为100万,此时B公司声明本年分红20万,甲公司按照持股比例80%,应享有20*80%=16万的红利,A公司一共支付了80万给甲公司:A的分录为:
借:长投80-16=64万
借:应收股利16万
贷:银行存款80万
注意支付给原股东的到底是总价还是股款、分红款分开支付的。
附录3:例题甲公司 20×3年 7月 自 母公司 (丁公司)购买 乙公司 60% 股权,当日,乙公司个别 财务报表中净资产账面价值为 3 200万元。该股权系丁公司于 20×1 年 月6 自 公开市场购入 ,丁公司在购入乙公司60% 股权时 确认了 800 万元商誉 。
20×3 年 月 日,按丁公司取得该股权时乙公司可辨认净资产 公允价值 为基础持续计算 的乙公司净资产账面价值为4 800 万元。为进行该项交易,甲公司支付有关审计等中介机构费 用 120万元。 不考虑 其他因素,甲公司应确认对乙公司股权投资的初始投资成本是()。
解析:这种情况属于同控下合并一个当初是外购的公司,因此应当使用被合并方(乙公司)在最终控制方(丁公司)可辨认净资产公允价值为基础持续计算的账面价值(4800)乘以份额60%,在加上当初外购时的商誉800计算,即:4800*60% 800=3680万。
注意:这里的中介机构费用计入管理费用,如果是发行证券的费用也借记资本公积,贷银行存款,总之不影响同控下长投的初始投资成本。
(17、18 19.1)
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